Wpływ nadmiaru / niedoboru kontroli wewnętrznych w obszarze zakupów na kompletność i prawidłowość zaraportowanych kosztów

Proces zakupów dóbr i usług w każdej organizacji stanowi bardzo istotny obszar jej działalności. Trudno sobie wyobrazić organizację funkcjonującą bez potrzeby dokonywania jakichkolwiek zakupów z zewnątrz.

Przebieg procesów zakupowych jest zróżnicowany w poszczególnych organizacjach i zależy przykładowo od:

• Branży, w której organizacja działa,
• Wielkości organizacji,
• Struktur, w których działa (np. czy wchodzi w skład grupy kapitałowej czy też działa jako jednostka bez powiązań kapitałowych z innymi jednostkami),
• Realizowanej strategii zakupowej (zdecentralizowane lub scentralizowane procesy zakupowe).

W niniejszym artykule zostaną omówione aspekty przebiegu procesów zakupowych przede wszystkim z punktu widzenia ich wpływu na prace służb finansowo-księgowych. Przebieg tych procesów ma szczególnie istotne znaczenie na przełomie okresu / podczas zamykania ksiąg rachunkowych, gdyż prowadzone w działach finansowo-księgowych prace księgowe i sprawozdawcze są uzależnione od (nie)terminowego spływu dokumentów z innych działów.

Małe organizacje

W niewielkich organizacjach o stosunkowo prostej strukturze zwykle wszystko jest mniej skomplikowane, w procesy jest zaangażowanych mniej osób, w tym tych na szczeblu decyzyjnym. Z zasady więc procesy w takich organizacjach powinny być proste i efektywne. Z reguły tak często jest, aczkolwiek słabościami  takich organizacji mogą być przykładowo przestarzałe systemy informatyczne, nieprawidłowy podział obowiązków (ang. segregation of duties), kiedy jedna osoba skupia zbyt wiele uprawnień w swoich rękach np.:

• Kasjerka autoryzuje wypłaty gotówki na pokrycie wydatków gotówkowych i jednocześnie jest odpowiedzialna za stan kasy i sporządza raporty kasowe,
• Jedna osoba księguje faktury zakupowe i autoryzuje płatności do dostawców w systemie bankowości elektronicznej.

W mniejszych organizacjach zwraca się szczególną uwagę na wydatki, szuka się oszczędności, co niekiedy odbija się niekorzystnie na procesach i kontrolach wewnętrznych.

Można się również spotkać z sytuacją, iż prezes firmy, będący jednocześnie jej założycielem i głównym (lub jedynym) udziałowcem, chce kontrolować każdy wydatek, czyli każdy potencjalny wypływ środków pieniężnych z firmy. Prowadzi to do sytuacji, w której wspomniany prezes musi dużo czasu poświęcać na ten obszar działalności zamiast skupić się na działaniach bardziej strategicznych. Ponadto jakikolwiek urlop / nieobecność z innej przyczyny powoduje zatory i opóźnienia czy to na etapie realizacji zakupów czy też na etapie dokonywania płatności z tytułu zrealizowanych zakupów. 

Typowy przebieg procesu zakupowego

Jak powinien przebiegać prawidłowy proces zakupowy? Nie można udzielić jednoznacznej odpowiedzi, gdyż jak zawsze wszystko zależy od specyfiki, wielkości organizacji itp. Można jednak wyodrębnić kilka podstawowych etapów, które zawsze powinny wystąpić w procesie zakupowym:

• Złożenie zamówienia u dostawcy,
• Realizacja zamówienia - dostawa dóbr materialnych (towarów, materiałów, środków trwałych) lub wykonanie usługi,
• Otrzymanie faktur od dostawcy,
• Realizacja płatności na rzecz dostawcy.

Każdy z powyższych etapów powinien być potwierdzony stosownym dokumentem / podpisem / w inny sposób jednoznacznie stwierdzający, iż dana operacja miała miejsce:

• Zamówienie – najlepiej pisemnie / mailowo / ostatecznie telefonicznie,
• Realizacja zamówienia – dokument PZ, protokół potwierdzający wykonanie usługi, protokół zdawczo –odbiorczy środka trwałego,  ostatecznie adnotacja na fakturze, iż towar / usługa została dostarczona;  jeśli jednak zakupione materiały / towary podlegają gospodarce magazynowej i „przechodzą” przez magazyn, wówczas dokument PZ jest niezbędny,
• Otrzymanie faktur od dostawcy – weryfikacja i akceptacja merytoryczna oraz formalno-rachunkowa (podpisy i pieczątki na fakturze),
• Realizacja płatności na rzecz dostawcy – na podstawie zatwierdzonej faktury; akceptacja płatności w systemie bankowości elektronicznej zwykle jest dokonywana przez dwie uprawnione do tego osoby; często wcześniej jest przygotowywana tzw. propozycja pozycji do płatności w danym dniu.

Proces zakupowy i powstająca w jego ramach dokumentacja powinny być uregulowane  w stosownych procedurach / instrukcji obiegu dokumentów. Oczywiście w praktyce występują komplikacje typu: nieterminowe dostawy, niezgodność ilości zamówionej i dostarczonej, niezgodność ceny wg zamówienia i faktury. Tego typu sytuacje i zasady postępowania również powinny być uregulowane w procedurach / instrukcjach. 

Średnie / duże organizacje

Wróćmy na chwilę do wspomnianego prezesa. Załóżmy, że firma się rozwija, zwiększa swoje obroty, zatrudnia ludzi, w tym wykwalifikowanych managerów. Sytuacja komplikuje się, gdy ów prezes, mimo świadomości zmian jakie nastąpiły w organizacji i formalnego przekazania uprawnień do bieżącego zarządzania firmą wykwalifikowanym specjalistom, nadal chce kontrolować jak najwięcej obszarów działalności firmy, ingerować w te obszary, w tym procesy zakupowe. Może wówczas dochodzić do sytuacji paraliżujących działalność firmy, gdyż firma nie może w ten sposób normalnie funkcjonować na dłuższą metę: jest po prostu za duża, aby jeden człowiek wiedział / kontrolował prawie wszystko co się w niej dzieje.

Jeśli jednak prezes nie ingeruje w bieżące sprawy, jak przedstawiono powyżej, to nie gwarantuje to jeszcze sukcesu. W praktyce może się zdarzyć, że rozbudowany obieg dokumentów spowoduje utrudnienia w procesie obiegu dokumentów i opóźnienia w pracach służb finansowo – księgowych, które albo są nieświadome, iż jakiś dokument jeszcze do nich nie trafił do zaksięgowania albo pomimo świadomości istnienia dokumentów krążących gdzieś w firmie nie mogą go zaksięgować, tylko muszą tworzyć stosowne rezerwy na pozycje, których te dokumenty dotyczą. W tym miejscu należy zasygnalizować, że jeśli kwota jest znana,  wspomniane „rezerwy” można wykazać w sprawozdaniu finansowym już jako „zobowiązania”. Niniejszy artykuł zasadniczo nie skupia się jednak na kwestiach księgowania i prezentacji w sprawozdaniu finansowym, lecz na praktycznych aspektach prac działu finansowo-księgowego.

Przechowywanie dokumentów w przysłowiowej szufladzie przez różne działy, nieprzejmowanie się pracami służb finansowo-księgowych to sytuacje, które nie są obce w wielu firmach. W związku z tym ważne jest „pobudzanie” świadomości różnych działów, które uczestniczą w procesach zakupowych i tym samym w obiegu dokumentów, iż nie można beztrosko przetrzymywać dokumentów, lecz trzeba je przekazywać na czas do księgowości.

Rozbudowany proces zakupowy

Rozbudowany proces zakupowy może wyglądać  w następujący sposób:

• Złożenie przez dany dział (który czegoś potrzebuje) zapotrzebowania do działu zakupów,
• Analiza w dziale zakupów, czy zapotrzebowanie mieści się w określonych limitach / jest zgodne z budżetem wydatków działu składającego zapotrzebowanie,
• Wybór i akceptacja dostawcy na podstawie otrzymanych ofert i złożenie zamówienia,
• Dostawa towaru /  wykonanie usługi,
• Otrzymanie faktury od dostawcy,
• Analiza zgodności faktury z zamówieniem i faktyczną dostawą,
• Zapłata za wykonaną usługę / dostawę,
• Ocena jakości usług świadczonych przez dostawcę.

Jak łatwo się domyślić, taki proces będzie mieć miejsce w większych organizacjach, w których jest wyodrębniony dział zakupów - zatem żaden z działów nie składa indywidualnie zamówień, lecz zgłasza jedynie zapotrzebowanie do działu zakupów, który dalej realizuje proces zakupowy. Takie rozwiązanie ma swoje wady i zalety,  jednak proces zakupowy z reguły trwa dłużej, gdyż jest więcej czynności do wykonania.

Nierzadkim zjawiskiem są bardzo szczegółowe procedury autoryzacji dokumentów, w tym faktur zakupowych. Może się wówczas zdarzać, iż wprawdzie faktura trafi do działu księgowości, ale brakuje na niej iluś podpisów i pieczątek -  pracownik działu księgowości ma wówczas twardy orzech do zgryzienia i zastanawia się, co robić? Czasu mało, trzeba kończyć księgowania, niby dokument jest, ale niedostatecznie podpisany / opieczętowany.

Autorka niniejszego artykułu spotkała się również z sytuacją, iż np. faktura była zapłacona (zgodnie z terminem płatności na fakturze) – ale nie była zaksięgowana! Dlaczego? Dlatego, iż brakowało pieczątki / podpisu pewnej osoby, a to był warunek konieczny do zaksięgowania faktury. Oczywiście mógł być później problem z zaksięgowaniem dokonanej płatności za zobowiązanie, które jeszcze nie było zaksięgowane. Ale od czego są konta techniczne i przejściowe? W opisanej sytuacji widać było wyraźnie, iż wymagane pieczątki i podpisy były (przynajmniej od pewnego momentu) sztuką dla sztuki, gdyż skoro uruchomiono płatność dla danego dostawcy, to znaczy, że jednak były ku temu przesłanki (usługa została wykonana / towar dostarczony).

Podsumowanie

O samych procesach zakupowych można jeszcze długo pisać, natomiast w tym miejscu podsumujmy, jak te procesy wpływają na prace służb finansowo-księgowych:

• Mniejsze organizacje mają uproszczone procesy (krótszy obieg dokumentów), zawsze jednak jest ryzyko, że prezes zachoruje / pójdzie na urlop i jest problem z zaksięgowaniem dokumentów zakupowych (nie są odpowiednio zautoryzowane),
• Większe organizacje – procesy zakupowe są bardziej rozbudowane, obieg dokumentów jest dłuższy, więcej zaangażowanych osób, istnieje ryzyko, iż dokument gdzieś „się zawieruszy” w trakcie swojej wędrówki.

Jaka jest rada dla służb finansowo-księgowych? Niestety podstawowa rada nie jest odkrywcza: ciągła edukacja innych działów, iż terminowy spływ dokumentów do działu księgowości to nie jest jakaś fanaberia, ale sprawa bardzo istotna.

W sytuacji braku faktury służby finansowo-księgowe mogą się czasami podeprzeć zamówieniem / dowodem wykonania usługi / dostawy, żeby oszacować kwotę zobowiązania na dzień bilansowy.  Skoro bowiem zakup został zrealizowany, to zobowiązanie istnieje już na dzień bilansowy pomimo braku faktury. W przypadku niektórych „kosztów stałych” pomimo braku faktury również można je oszacować, gdyż są w miarę stałe z okresu na okres.

Warto się również zastanowić, czy na fakturach jest potrzebnych tyle podpisów i pieczątek? Wyobraźmy sobie sytuację, iż kierownik działu składającego zapotrzebowanie podpisuje to zapotrzebowanie, pracownik działu zakupów przygotowuje zamówienie i wysyła do dostawcy, magazynier wystawia PZ – czy wówczas nie wystarczy tylko uzgodnić te wszystkie dokumenty z fakturą i w przypadku braku rozbieżności zaksięgować taką fakturę? Czy na fakturze musi się jeszcze raz podpisywać kierownik działu składającego zapotrzebowanie, a czasami nawet prezes? Nadmiar (zwłaszcza pozornych) kontroli wewnętrznych w obszarze zakupów rodzi nieefektywności, chociaż zwykle jest mniej szkodliwy niż niedobór kontroli. Konieczność podpisywania przez pracowników firmy masy dokumentów może bowiem uśpić ich czujność i odwrócić uwagę od bardziej istotnych kwestii. Wspomniany przypadek z zapłaconą (jeszcze nie zaksięgowaną) fakturą jest przykładem przerostu kontroli. A może lepiej skrócić i uprościć proces autoryzacji, żeby zdążyć przed upływem terminu płatności faktury? Jeśli zaś chodzi o niedobór kontroli w obszarze zakupów, to ryzyka są dość oczywiste np.: zbędne / fikcyjne zakupy, korzystanie z usług „zaprzyjaźnionych” firm itp.

Workflow

Pewnym rozwiązaniem jest elektroniczny obieg dokumentów („workflow”), jeśli oczywiście dana organizacja stosuje takie rozwiązanie. Workflow odzwierciedla elektroniczny obieg dokumentów i zadań w firmie. Umożliwia definiowanie procesów zachodzących w firmie, dzięki czemu można w elastyczny sposób odzwierciedlić dany proces biznesowy i  monitorować proces obiegu dokumentów. W workflow każdemu dokumentowi wprowadzonemu do systemu można automatycznie przypisać odpowiednią ścieżkę, dzięki czemu trafi on do wszystkich osób, które muszą się z nim zapoznać i na jego podstawie podjąć odpowiednie działania.  Nie ma możliwości, że dokument „zaginie bez wieści”, gdyż workflow pozwala na śledzenie całego procesu, w tym działań osób, które określone działania powinny podjąć. Są to zatem niewątpliwe zalety tego rozwiązania. Wadą (przynajmniej na początku) jest konieczność zdefiniowania wszystkich możliwych scenariuszy postępowania, gdyż w przypadku braku danego scenariusza nie jest możliwy właściwy obieg danego dokumentu. Ale ta „wada” dotyczy każdego systemu informatycznego, w którym trzeba wszystko skonfigurować / sparametryzować / zdefiniować, żeby mógł prawidłowo i zgodnie z oczekiwaniami działać. Podsumowując: na początku musi być trudno, żeby później było łatwiej.

 

Autor: Monika Karniewska-Mazur, ACCA, CIA
Partner Akandi Sp. z o.o. 
Akandi jest podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych nr  3605. Ponadto Akandi specjalizuje się w konsolidacji sprawozdań finansowych wg standardów krajowych i MSSF, sprawozdawczości grup kapitałowych, prowadzeniu ksiąg rachunkowych i doradztwie podatkowym.