Wprowadzenie do zastosowania rachunku ABC

Problemem wielu firm jest właściwa wycena kosztów produkcji sprzedawanych produktów i usług. Niewłaściwe rozdzielenie kosztów wspólnych na poszczególne produkty powodować może nie tylko błędne decyzje zarządcze, ale również zmieniać obraz rentowności w przypadku występowania zapasów końcowych.

Ustalane przez księgowych koszty są zgodne z obowiązującymi zasadami, nie zawsze jednak odzwierciedlają w wystarczający sposób to, co rzeczywiście zachodzi w procesie wytwórczym. Aby lepiej przedstawić problem, przyjrzyjmy się przedsiębiorstwu Kameleon – firmie produkcyjnej, w której wytwarzane są trzy produkty: A, B i C . Podstawowe informacje o cenach, ilości produkcji i sprzedaży oraz kosztach bezpośrednich przedstawia tabela 1.

Tabela 1
Informacje podstawowe o produkcji przedsiębiorstwa Kameleon

Źródło: opracowanie własne

Jak można zauważyć, w celu zwiększenia przejrzystości uzyskiwanych wyników przyjęto, że wielkości produkcji i sprzedaży są sobie równe. Dysponując powyższymi danymi, przy zastosowaniu kalkulacji doliczeniowej, ustalić można dwa wskaźniki narzutu kosztów pośrednich, za podstawę przyjmując:

• sumę kosztów materiałów bezpośrednich,
• sumę płac bezpośrednich.

W pierwszym przypadku wskaźnik narzutu wyniesie:
1 730 000 / 560 000 = 308,93%
Koszt wytworzenia ustalony przy jego zastosowaniu, wraz z elementami rachunku zysków i strat, zamieszczono w tabeli 2. Jak można zauważyć, przedsiębiorstwo zarabia przede wszystkim na sprzedaży wyrobu A, natomiast straty generuje wyrób B.

Tabela 2
Wynik finansowy przedsiębiorstwa Kameleon przy kalkulacji doliczeniowej z wykorzystaniem jako wskaźnika narzutu kosztów materiałów bezpośrednich

Źródło: opracowanie własne

W tabeli 3 zamieszczono obliczenia związane z zastosowaniem wskaźnika narzutu wykorzystującego w swojej podstawie sumę płac bezpośrednich, czyli:
1 730 000 / 620 000 = 279,03%

Tabela 3
Wynik finansowy przedsiębiorstwa Kameleon przy kalkulacji doliczeniowej z wykorzystaniem jako wskaźnika narzutu kosztów płac bezpośrednich

Źródło: opracowanie własne

Podsumowując tabele 2 i 3, można stwierdzić, że:

• Zastosowanie różnych kluczy kalkulacyjnych nie wpłynęło na koszty produkcji ogółem, które w obu przypadkach wyniosły 2 910 000. Efekt ten uzyskany został dzięki zrównaniu wielkości produkcji i sprzedaży, a tym samym wyeliminowaniu konieczności wyceny produkcji niesprzedanej, która zamiast w rachunku zysków i strat zostałaby uwzględniona w bilansie.
• Sposób ustalenia kluczy kalkulacyjnych wpływa na koszty produkcji poszczególnych wyrobów. W kalkulacjach wykorzystujących jako podstawę podziału koszty robocizny bezpośredniej najdroższy jest wyrób A, natomiast koszty produkcji wyrobu B i C kształtują się na podobnym, znacznie niższym poziomie. W kalkulacji z wykorzystaniem kosztów zużycia materiałów bezpośrednich ponownie najdroższy jest wyrób A, jednak jego koszt zmniejszył się, natomiast wyraźnie podrożały wyroby B i C.
• Różnice w kalkulacjach są bardzo ważne ze względu na fakt, że w zależności od wyboru klucza kalkulacyjnego poszczególne produkty sprzedawane są ze stratą lub zyskiem i tylko cena wyrobu C w obu sytuacjach jest wyższa od kosztów wytworzenia.

Podsumowanie wyników kalkulacji doliczeniowej przedstawia wykres 1.